סעיפים 51כז-51כח: מס מופחת במכירת קניין רוחני לחברה קשורה בחו״ל

קטגוריה: חוקי עידוד ומענקים | זמן קריאה: כ-8 דקות

הרקע: הטבה שנועדה לעגן קניין רוחני בישראל

כשחברה ישראלית מוכרת נכס הוני, רווח ההון חייב במס חברות מלא — 23%. כשהנכס הנמכר הוא קניין רוחני שפותח בישראל, והרוכשת היא חברה קשורה בחו״ל, המשמעות הכלכלית גדולה: הקניין הרוחני — ואיתו ההכנסות העתידיות וזכות המיסוי עליהן — עובר מישראל החוצה.

תיקון 73 לחוק עידוד השקעות הון, שנכנס לתוקף ב-1 בינואר 2017, יצר את מסלול המפעל הטכנולוגי. לצד שיעור המס המופחת על ההכנסה השוטפת, נקבעו בסעיף 51כז שיעורי מס מוטבים גם על רווח ההון ממכירת הנכס עצמו. ההיגיון: אם ממילא הנכס עתיד לעבור, עדיף שהמכירה תדווח ותמוסה בישראל בשיעור סביר, מאשר שתיעשה במבנה שמותיר את רשות המסים בחוץ.

← קראו את המאמר המלא שלנו: חוק עידוד השקעות הון — מפעל מועדף, מפעל טכנולוגי ושיעורי המס

שני השיעורים — ומה בדיוק כתוב בחוק

סעיף 51כז(א) קובע, על אף האמור בסעיף 91 לפקודת מס הכנסה ובכפוף לסעיף 51כח, שני מסלולים נפרדים. ההבדל ביניהם אינו רק בשיעור — אלא בתנאי הכניסה:

בשני המסלולים הרוכשת חייבת להיות חברה קשורה תושבת חוץ. מכירה לצד שלישי בלתי-קשור אינה נכנסת לסעיף כלל.

המלכודת שרוב הסיכומים מפספסים

קראו שוב את השורה הראשונה בטבלה. שיעור ה-12% מותנה בכך שהנכס נרכש מחברה תושבת חוץ תמורת 200 מיליון ₪ לפחות. אין בו חלופה של ״הבעלים הראשון״ — חלופה כזו קיימת רק במסלול ה-6%, השמור למפעל טכנולוגי מועדף מיוחד.

המשמעות המעשית חדה: חברה ישראלית רגילה, בעלת מפעל טכנולוגי מועדף, שפיתחה את הקניין הרוחני שלה בעצמה — אינה זכאית לשיעור המוטב כלל. מכירת הנכס לחברת האם בחו״ל תמוסה אצלה במס חברות מלא של 23%. וזה בדיוק הפרופיל של רוב חברות ההייטק בישראל.

מי כן נכנס למסלול ה-6%? רק מפעל שקבוצתו חוצה רף של 10 מיליארד ₪ הכנסות בשנת המס — כלומר תאגידים גדולים מאוד. עבורם דווקא נפתחת גם חלופת ״הבעלים הראשון״.

מהו ״נכס לא מוחשי מוטב״?

ההגדרה בסעיף 51כד היא רשימה סגורה של שישה סוגים:

1. זכות לפי חוק הפטנטים, התשכ״ז-1967;
2. תוכנת מחשב המוגנת לפי חוק זכות יוצרים, התשס״ח-2007;
3. זכות לפי חוק זכות מטפחים של זני צמחים, התשל״ג-1973;
4. זכויות לפי חוקים אחרים שקבע שר האוצר בצו — ובצו משנת תשע״ט-2019 נוספה זכות הרשומה בפנקס התכשירים לפי פקודת הרוקחים, שרלוונטית לתעשיית הפארמה;
5. זכויות מקבילות לפי חוקי מדינות חוץ בעניינים שבסעיפים 1-4;
6. ידע שפותח בישראל בידי המפעל הטכנולוגי, שרשות החדשנות קבעה שהוא כשיר להיות נושא לתכנית מו״פ.

לחלופת הידע יש תקרה משלה, וחשוב להכיר אותה: היא פתוחה רק אם סך הכנסות החברה בשנת המס לא עלה על כ-32 מיליון ₪, ואם החברה נמנית עם קבוצה — מחזור הקבוצה לא עלה על כ-211 מיליון ₪. חברה גדולה יותר שהנכס שלה אינו פטנט או תוכנה מוגנת פשוט לא תעמוד בהגדרה.

← קראו את המאמר המלא שלנו: חוזר 08/2026 — ״נכס שיווקי״ והטבות המס להייטק

מפעל טכנולוגי מועדף מול ״מועדף מיוחד״

שני המונחים מוגדרים באותו סעיף, ונבדלים ברף אחד בלבד — גודל הקבוצה. מפעל טכנולוגי מועדף נדרש לעמוד בתנאי מו״פ מהותיים:

• הוצאות מו״פ בשלוש השנים שקדמו לשנת המס — 7% לפחות בממוצע לשנה מסך הכנסות החברה, או מעל 75 מיליון ₪;
• ובנוסף אחד מאלה: 20% מהעובדים ומעלה הם עובדי מו״פ (או 200 עובדי מו״פ ומעלה); קרן הון סיכון השקיעה בחברה 8 מיליון ₪ לפחות; צמיחה ממוצעת של 25% בהכנסות בשלוש השנים הקודמות (במחזור של 10 מיליון ₪ ומעלה בכל אחת מהן); או צמיחה ממוצעת של 25% במספר העובדים (בהעסקת 50 עובדים לפחות בכל אחת מהן);
• לחלופין — עמידה בתנאים שקבע המדען הראשי לחדשנות, באישור רשות החדשנות;
• וכן: הכנסות הקבוצה בשנת המס היו נמוכות מ-10 מיליארד ₪, והמפעל הוא מפעל בר-תחרות.

מפעל טכנולוגי מועדף מיוחד הוא מפעל שעומד בכל אותם תנאים — למעט תנאי הגודל — והכנסות הקבוצה שלו בשנת המס היו 10 מיליארד ₪ או יותר.

״חברה קשורה תושבת חוץ״ — למי מותר למכור

״חברה קשורה״ מוגדרת בחוק כחברה הנמנית עם אותה קבוצה שעמה נמנית החברה בעלת המפעל. ״קבוצה״ היא שתי ישויות או יותר שאחת מהן מחזיקה, במישרין או בעקיפין, באמצעי השליטה של האחרות, ומתקיימים ביניהן יחסים מיוחדים כהגדרתם בסעיף 85א לפקודה או איחוד לפי כללי חשבונאות מקובלים.

זהו תנאי מכונן, ולא טכני: הסעיף לא נועד לעודד מכירות בשוק החופשי, אלא להסדיר את המצב שבו קניין רוחני עובר בתוך אותה קבוצה אל מחוץ לישראל — למשל בעקבות רכישה של החברה הישראלית על ידי תאגיד זר, שמבקש לרכז את הקניין הרוחני אצלו.

סעיף 51כח: אישור רשות החדשנות — לפני המכירה, לא אחריה

כאן נמצא התנאי שנוטים להיתקל בו מאוחר מדי. סעיף 51כח קובע שהוראות סעיף 51כז יחולו רק אם הרשות הלאומית לחדשנות טכנולוגית אישרה — לפני מועד המכירה — כי:

• הנכס נרכש מחברה תושבת חוץ ביום 1 בינואר 2017 ואילך, במחיר של 200 מיליון ₪ או יותר — לצורך מסלול ה-12%; או
• הנכס נוצר או נרכש כאמור בחלופות מסלול ה-6%, מאותו מועד ואילך.

הבקשה מוגשת לרשות החדשנות לפי הכללים שהיא קובעת, וחייבת לכלול בין השאר פירוט של הנכסים הלא מוחשיים המוטבים שהיו בבעלות מלאה או חלקית של המפעל ביום 31 בדצמבר 2016.

שימו לב לשתי נקודות. ראשית, נכס שנוצר או נרכש לפני 1.1.2017 אינו נכנס למסלול — הסעיף מיועד לנכסים שנוצרו תחת המשטר החדש. שנית, אישור שהתקבל אחרי חתימת עסקת המכירה אינו מרפא את הפגם: החוק דורש אישור מוקדם, והוא תנאי לתחולת ההטבה כולה.

← קראו את המאמר המלא שלנו: מענקי רשות החדשנות — מסלולים, תנאים והתחייבויות

״רווח הון הנובע ממחקר ופיתוח בישראל״

סעיף 51כז(ב) מגדיר שרווח ההון שעליו חלים השיעורים המוטבים הוא רווח הון הנובע ממחקר ופיתוח בישראל, והכול בהתאם להוראות שיקבע שר האוצר באישור ועדת הכספים, העומדות באמות מידה בין-לאומיות לעניין משטר המס.

ההפניה לאמות המידה הבין-לאומיות אינה נוסחה ריקה — היא מבטאת את עקרון ה-Nexus מפרויקט ה-BEPS: הטבת מס על קניין רוחני תינתן רק בהתאמה לפעילות המו״פ שבוצעה בפועל במדינה המעניקה את ההטבה. חברה שפיתוחה נעשה ברובו בחו״ל תגלה שגם אם עמדה בתנאים הפורמליים, חלק הארי של הרווח אינו ״נובע ממחקר ופיתוח בישראל״.

← קראו את המאמר המלא שלנו: מסלול זיכוי המו״פ החדש בחוק עידוד

הדיבידנד שאחרי: 20% — ולעיתים 4%

שיעור המס המוטב על רווח ההון אינו סוף הסיפור. סעיף 51כו קובע כי רווחים שמקורם ברווח ההון שחל עליו השיעור המופחת לפי סעיף 51כז, בניכוי המס ששולם עליו, יחויבו בעת חלוקתם כדיבידנד במס בשיעור 20%.

ואולם, על אותם רווחים המחולקים לחבר בני אדם תושב חוץ יוטל מס בשיעור 4% בלבד, בהתקיים כל אלה: 90% או יותר מהמניות מוחזקים במישרין בידי חבר בני אדם תושב חוץ אחד או יותר (ובהחזקה בעקיפין — אם הדיבידנד הועבר הלאה בתוך שנה); והרווחים נוצרו לאחר שאותו חבר בני אדם רכש את המניות.

בחישוב נטו, זהו הבדל מהותי בין מבנה החזקות אחד לאחר, ויש לבחון אותו יחד עם המכירה עצמה — לא כשלב נפרד.

מה לבדוק בפועל

1. מהו בדיוק הנכס הנמכר? פטנט או תוכנה מוגנת נכנסים ישירות; ידע נכנס רק בכפוף לתקרות ההכנסה ולקביעת רשות החדשנות; מותג ורשימת לקוחות אינם נכנסים כלל.
2. האם הקבוצה חוצה 10 מיליארד ₪? זו השאלה שקובעת אם אתם במסלול 6% או 12% — ולכן גם אילו חלופות פתוחות בפניכם.
3. מי הבעלים הראשון של הנכס? אם פיתחתם אותו בעצמכם ואינכם מפעל מועדף מיוחד — סעיף 51כז אינו חל, ויש לתכנן על בסיס 23%.
4. מתי נוצר או נרכש הנכס? לפני 1.1.2017 — מחוץ למסלול.
5. האם הוגשה בקשה לרשות החדשנות? חייבת להיות מאושרת לפני מועד המכירה. זהו הסעיף שהכי קל להיכשל בו בלוח זמנים של עסקה.
6. היכן בוצע המו״פ בפועל? תיעוד הפעילות בישראל הוא שמבסס את הזכאות.
7. מה מבנה ההחזקות? הוא קובע אם הדיבידנד שלאחר המכירה יחויב ב-20% או ב-4%.

מאמר זה נועד למידע כללי בלבד ואינו מהווה ייעוץ מקצועי או תחליף לייעוץ אישי. יישום ההוראות תלוי בנסיבות הספציפיות של כל חברה ועסקה. לכל שאלה — פנו אלינו ונשמח לסייע.

בברכה,
הגר-אלפרוביץ׳ ושות׳ — רואי חשבון